對美國國內稅制頂層設計進行改革方案是咬對“蘋果”，但鑒于稅制改革涉及利益攸關方眾多，短期內實現(xiàn)改變的難度很大
■ 《環(huán)球財經(jīng)》特約撰稿 蔣旭峰 (發(fā)自華盛頓)
近日，筆者就美國稅法的問題請教一位美國注冊會計師羅恩，羅恩抱歉地說，厚達一英尺的美國稅法太過繁縟，他也不是對每個問題都能對答如流，很多艱深的問題還得請教稅務律師，對稅務律師幫助大量企業(yè)避稅的做法他感到痛心卻無能為力。
從這個例子可以看出，美國的稅法有多么繁雜，又有多少稅收漏洞留給了美國跨國企業(yè)高薪聘請的稅務律師，連美國總統(tǒng)奧巴馬都承認美國的稅制支離破碎。
近期在美國國內鬧得沸沸揚揚的蘋果公司避稅事件就折射出美國稅制亟需改革的現(xiàn)狀。身家億萬的Facebook網(wǎng)站的創(chuàng)辦人之一愛德華多·薩韋林(Eduardo Saverin)2012年為了躲避美國高稅率而移居新加坡則是另一例。當然，在美國推動任何重大改革都將是一個涉及多方利益博弈的復雜過程，稅制改革亦不例外。
樹大招風
蘋果公司樹大招風，畢竟它是美國第一大納稅企業(yè)。按照蘋果公司首席執(zhí)行官蒂姆·庫克近期在國會參議院的證詞，蘋果公司2012年向美國財政部的納稅額近60億美元，即每天超過1600萬美元，蘋果公司在美國創(chuàng)造和支撐的工作崗位多達60萬個。不過，按照美國共和黨資深參議員約翰·麥凱恩的批評，蘋果公司同時也是美國首屈一指的避稅大戶。
當前，很多美國企業(yè)的利潤增長點來自海外，尤其是新興市場，蘋果公司的海外營收是美國國內的2倍。根據(jù)美國現(xiàn)行稅法 ，年營收超過1833.33萬美元的公司，大部分營收需要按照35%的稅率向財政部繳納聯(lián)邦企業(yè)所得稅，這就意味著這些美國企業(yè)在把真金白銀匯回美國本土時要損失三分之一。試問有幾家冤大頭的美國企業(yè)愿意照章辦理?
資本會追逐利潤最大化，而美國企業(yè)為采取避稅來實現(xiàn)利潤最大化找到了很多借口。庫克就稱，蘋果公司七成的現(xiàn)金都放在美國本土之外，是為了應對國際業(yè)務迅猛發(fā)展的需要。蘋果公司目前坐擁1450億美元現(xiàn)金，如果蘋果公司的海外利潤全部匯回美國，至少要向財政部繳納超過300億美元的企業(yè)所得稅，這絕非小數(shù)目，美國財政部2012年征收的企業(yè)所得稅總額也不過2420億美元。
海外囤金的不僅是蘋果公司，美國企業(yè)的海外囤金愈演愈烈。美國參議院常設調查小組委員會主席卡爾·萊文(Carl Levin)抨擊蘋果公司為富不仁，該委員會針對蘋果公司準備的調查報告顯示，目前美國跨國企業(yè)海外囤積的資金高達1.9萬億美元，在過去10年間，標準普爾500指數(shù)企業(yè)在海外囤積資金增加了4倍;在美國企業(yè)避稅日益興盛的同時，美國國庫則捉襟見肘，美國聯(lián)邦政府的財政赤字已經(jīng)連續(xù)4個財年超過1萬億美元。
扭曲的體制
美國企業(yè)的避稅之普遍可居全球之首。在蘋果公司避稅事件不久前，星巴克的避稅風波引爆英國人的滿腔憤怒。不過應該理性地看到，美國全民避稅的風氣是一種體制性產(chǎn)物，在經(jīng)濟全球化的當前，跨國企業(yè)和富豪尋求稅率最低點的努力不會停止。
稅制復雜、名義稅率高、特例繁多的現(xiàn)狀是美國避稅文化的溫床，美國立法者是當前局面的共犯。美國聯(lián)邦企業(yè)所得稅的最高邊際稅率為35%，若是加上州和地方政府的公司所得稅，很多企業(yè)需承擔約40%的企業(yè)所得稅，名義稅率超過日本，為全球發(fā)達國家之冠。
在事實中則是另一番光景。美國國會研究所的數(shù)據(jù)顯示，美國企業(yè)實際繳納的企業(yè)所得稅率約為27%，原因就是美國存在名目繁多的稅收抵免漏洞，蘋果等企業(yè)在市場全球化的大潮下，充分利用低稅率的國家進行避稅，美國公民的海外資產(chǎn)需要納稅，但是美國的企業(yè)所得稅制不同，美國企業(yè)則可以在海外囤金，只要不將巨額利潤匯回國內，即可免受高企業(yè)所得稅的侵擾。
蘋果等企業(yè)當前的國際利潤布局并非現(xiàn)今才形成的。美國前參議員約翰·蘇努努(John Sununu)就指出，早在上世紀80年代美國國會通過上一輪稅制改革之后，蘋果公司的全球利潤分配框架就已經(jīng)形成，造成美國企業(yè)避稅普遍，美國國會對此是有責任的。
美國無黨派研究機構稅務政策中心(Tax Policy Center)的經(jīng)濟學家唐納德·馬倫(Donald Marron)指出，高稅率不僅是美國稅制的惟一問題，由于高稅率和其他漏洞并存，美國跨國企業(yè)竭盡全力地申請稅收抵免，以降低企業(yè)的實際稅負，結果美國零售和建筑企業(yè)的平均稅負為31%，礦業(yè)企業(yè)的平均稅負僅有18%，公用事業(yè)企業(yè)的平均稅負更是低至14%，這就使得美國企業(yè)所得稅制成為一種最糟糕的制度，一方面公司經(jīng)理在做出投資決定時要牽掛如何避稅，政府則擔心收不上稅來。
在市場資金面寬裕的當前，蘋果公司等美國跨國企業(yè)如果現(xiàn)金流短缺，完全可以采用在市場上發(fā)行公司債券等方式來融資，更何況蘋果公司不差錢。讓這一問題雪上加霜的是，根據(jù)美國法律，如果企業(yè)采取發(fā)債融資并需要支付利息支出，發(fā)債的利息支出可以得到稅收抵扣，省下一分錢就是掙到一分錢，這比從海外調回資金來給股東分紅要劃算得多，美國企業(yè)界2009年因此得到的稅收抵扣超過4000億美元。
美國參議員羅恩·懷登(Ron Wyden)等人士提議為企業(yè)發(fā)債利息抵扣設置上限，但是遭到企業(yè)界的反對，理由是這將大幅影響美國企業(yè)的投資積極性。代表企業(yè)利益的游說團體是美國政治決策中的重要變量，他們有能量讓多數(shù)不利于企業(yè)界的動議胎死腹中。
與其他發(fā)達國家橫向比較，美國稅制大網(wǎng)漏洞頻現(xiàn)的問題很嚴重。美國智庫彼得森國際經(jīng)濟研究所的研究員斯蒂芬·魏斯曼(Steven Weisman)指出，美國企業(yè)所得稅占國內生產(chǎn)總值(GDP)的比例只有1.9%，遠低于全球其他發(fā)達國家2.8%的平均水平，這一方面是由于企業(yè)應納稅收入占總收入的比例從上世紀80年代的80%降至目前不到50%，蘋果等跨國巨頭將巨額利潤囤積在海外就是造成企業(yè)應納稅收入比例下滑的重要原因;另一方面是由于美國投資人日益傾向于把企業(yè)注冊為方便避稅的S型合伙人制企業(yè)。
S型企業(yè)是根據(jù)美國稅法第一章S附加條款來注冊成立的公司，企業(yè)可將利潤通過在不超過100名股東或合伙人之間進行分配，再由合伙人各自繳納聯(lián)邦個人收入所得稅，從而躲開聯(lián)邦企業(yè)所得稅。美國企業(yè)所得稅的最高稅率為35%，個人收入所得稅的最高稅率為39.6%，但是通過利潤分成后，公司股東就存在著以28%、25%等更低檔稅率納稅的可能性。里根時代1986年的稅改將最高個人收入所得稅率從50%降至28%，個稅和企業(yè)所得稅之間的差距使得通過改變企業(yè)注冊結構來省銀子的努力變得“物有所值”，從而左右了美國企業(yè)幾十年來的注冊結構和社會財富流向。
在經(jīng)濟全球化的背景下，美國跨國企業(yè)身兼納稅大戶和避稅大戶的雙重身份，這其實是在大的境外所得征稅制度之下的跨國企業(yè)生存法則。目前全球各國的境外所得征稅制度大多采用混合稅制，兼有屬人稅制和屬地稅制的色彩。
美國是典型的屬人稅制國家，也即注冊地在美國加州的蘋果公司將海外利潤匯回國內，還要按照美國的聯(lián)邦企業(yè)所得稅率雙重征稅。法國則是典型的屬地稅制國家，即一家法國企業(yè)在美國分部的運營利潤匯回法國時無需再行納稅。目前，絕大多數(shù)發(fā)達國家的稅制兼有美國和法國的特征，但是更接近法國，也即實行以屬地稅制為主的混合稅制。
屬地稅制由于其操作簡潔的特征而受到越來越多國家的歡迎。根據(jù)普華永道會計師事務所近期的一份研究報告，截至2012年底，在經(jīng)合組織的34個成員國中，法國、比利時、荷蘭等28個成員國都采用了以屬地稅制為主的境外所得征稅制度，目前只有美國、韓國、墨西哥等6個國家是以屬人稅制為主。不僅如此，從2000年以來，經(jīng)合組織中放棄屬人稅制轉而采取屬地稅制的發(fā)達國家數(shù)量翻了一番，這其中包括英國、日本、德國等重要經(jīng)濟體。
美國國內高昂的企業(yè)稅負在很大程度上迫使美國各大公司將目光轉向海外。如今，在企業(yè)所得稅率僅有約12%的愛爾蘭設立一個用于接收海外利潤的空殼國際運營公司，或將愛爾蘭國際運營公司的總部設在加勒比群島等避稅天堂，成了美國企業(yè)界的流行做法，并美其名曰國際稅務規(guī)劃。
出路何在
對美國國內稅制頂層設計進行改革方案是咬對“蘋果”，但鑒于稅制改革涉及利益攸關方眾多，短期內實現(xiàn)改變的難度很大。在國會聽證會上，庫克反將了美國議員一軍，批評美國的稅制跟不上數(shù)字化時代的節(jié)拍，由于利潤匯回美國本土的代價高昂，使得美國公司在國際同行面前處于劣勢。美國應當簡化稅制，降低企業(yè)所得稅率，取消利潤匯回本土的成本，也即讓美國向屬地稅制轉移。
美國有很多學者支持該立場，彼得森國際經(jīng)濟研究所的資深研究員加里·赫夫鮑爾(Gary Hufbauer)強調，在全球主要發(fā)達國家中，美國已是為數(shù)不多的保留屬人稅制的國家。美國的稅制過于復雜，不利于提高美國企業(yè)的國際競爭力，美國應當將公司所得稅制向屬地稅制過渡，將企業(yè)所得稅率降至25%，對跨國企業(yè)調回美國的利潤只征收5%的所得稅，以鼓勵海外資金回流。
卡爾·萊文本人也認為避稅文化是漏洞頻出的美國稅制惹得禍。但是主流經(jīng)濟學家認為，當前美國企業(yè)缺乏投資積極性主要是受較低產(chǎn)能利用率和國內有效需求不足壓制，美國跨國企業(yè)即便將海外資金匯回國內，未必會將所有資金投入新的生產(chǎn)。
企業(yè)所得稅是排在個人收入所得稅和薪資稅之后的美國聯(lián)邦政府第三大稅種。分析人士認為，任何稅收改革必須經(jīng)過國會參眾兩院批準并由美國總統(tǒng)簽署生效，近年來驢象兩黨圍繞個人收入所得稅進行的激烈博弈足以表明，稅收改革是一個緩慢而痛苦的過程。美國驢象兩黨在長期交鋒之后，在今年1月1日同意向個人年收入高于40萬美元或家庭年收入高于45萬美元的富裕人群小幅增稅，這是美國20年來首次向富人加稅。在企業(yè)所得稅改革大方向上，共和黨內負責稅收事務的眾議院籌款委員會主席戴維·坎普(David Camp)的觀點和庫克等企業(yè)家相近;卡爾·萊文和奧巴馬民主黨陣營則傾向于維持較高稅率，奧巴馬政府2012年2月公布的企業(yè)所得稅改革框架提出維持屬人稅制的現(xiàn)狀。
企業(yè)所得稅改革牽一發(fā)而動全身，鑒于民主、共和兩黨目前的分歧較大，改革尚缺乏合適的時間窗口。奧巴馬總統(tǒng)雖然在首個任期內多次談及這一改革，但尚未采取實際舉措，促成改革還需跨越國內的政治關，很多民主黨人士將經(jīng)濟議題政治化，抨擊跨國企業(yè)將工作崗位挪至海外，利潤匯回國內更是要從嚴征稅。共和黨近期熱炒蘋果公司避稅和國內稅收署丑聞，也有想在稅制改革進程中占據(jù)主導權的弦外之音。在奧巴馬總統(tǒng)的第二個任期內，移民改革等議題是在其工作臺歷上更重要的事項。
赫夫鮑爾認為，美國的企業(yè)所得稅的確需要改革，但是需要在巨大的市場倒逼壓力和別國競爭壓力之下方可促成改革，當美國聯(lián)邦國庫告急，當美國議員們迫切希望吸引外資，美國的企業(yè)所得稅制改革就到了緊要關口，要想實質性地啟動這一改革，短則兩年，長則5年。由于近期美國樓市復蘇加上個稅提高后國庫增收，本財年美國聯(lián)邦政府的財政狀況有所改善，這在一定程度上又會降低改革的迫切性。
鑒于美國企業(yè)所得稅避稅遍地開花，有專家建議干脆取消該稅種，或是采用其他方式來增加政府收入，反對此做法的分貝也是巨大的。因為要開征增值稅等其他稅種將會面臨比改革企業(yè)所得稅制更大的阻力。
《紐約時報》在5月31日刊發(fā)社論指出，美國可以通過尋找別的途徑來增稅，但是不應當消除企業(yè)所得稅，盡管美國避稅現(xiàn)象廣泛存在，但是企業(yè)所得稅在未來10間預計為美國政府增收4.8萬億美元，而且企業(yè)所得稅主要是由富裕的企業(yè)主承擔，該稅種的存在能夠起到調劑社會財富的作用。
盡管避稅在美國是合法的，但是避稅事件對于跨國企業(yè)的形象多少會帶來沖擊，對于很多服務類企業(yè)而言，品牌形象是公司的生命力所在。有專家就建議，美國可以效仿歐盟的做法，讓跨國企業(yè)向政府申報在每個國家的營業(yè)收入、利潤和納稅情況，使得 企業(yè)的避稅行為充分暴露在陽光之下。
不過，即便經(jīng)過驢象兩黨多年的交鋒后美國最終成為屬地稅制為主的國家，即便美國最高企業(yè)所得稅率從35%降至奧巴馬建議的28%或是共和黨陣營建議的25%，即便全球在打擊避稅天堂方面取得重大進展，也不能排除美國跨國企業(yè)將利潤轉移至稅率不到20%的國家。除非全球各國的企業(yè)所得稅率完全均等，否則跨國企業(yè)的利潤還是會水往低處走，利潤最大化畢竟是資本的天性，幫助尋找各國稅制漏洞的稅務律師在美國仍將吃香。